Ερμηνεία της αρχής περί αναδρομικής επιβολής της ελαφρύτερης κύρωσης (ΜονΔΠρΠατρών 777/2021)

Το Διοικητικό Πρωτοδικείο Πατρών απέρριψε προσφυγή ακύρωσης απόφασης της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών της ΑΑΔΕ, με την οποία απορρίφθηκε η ενδικοφανής προσφυγή του προσφεύγοντος κατά πράξεων επιβολής προστίμου της Δ.Ο.Υ. (ΜονΔΠρΠατρών 777/2021).

Ειδικότερα, ο προσφεύγων αιτήθηκε την ακύρωση ή την τροποποίηση της απόφασης με την οποία απορρίφθηκε η ενδικοφανής προσφυγή του, επαναλαμβάνοντας τους ισχυρισμούς που είχε προβάλλει με την τελευταία.

Μεταξύ άλλων, ισχυρίστηκε ότι εσφαλμένα η Διοίκηση εφάρμοσε το άρ. 54 παρ.1θ του Ν.4174/2013, διότι είχε καταργηθεί με το άρ. 3 παρ. 3β του Ν.4337/2015, αλλά ακόμη και αν υποτεθεί ότι ίσχυε εφαρμοστέα διάταξη ήταν αυτή του άρθρου 58Α του Ν.4174/2013. Σε κάθε δε περίπτωση, η προαναφερόμενη διάταξη του άρ. 54 παρ.1θ μεταγενέστερα καταργήθηκε με το άρ. 3 παρ.3β του Ν.4337/2015 και, πλέον, η παράβαση αυτή έπαυσε να υφίσταται ως τέτοια. Συνεπώς, η φορολογική Αρχή όφειλε να μην καταλογίσει το ένδικο πρόστιμο κατ' εφαρμογή του μεταγενέστερου ευμενέστερου καθεστώτος.

Σύμφωνα με το σκεπτικό του δικαστηρίου, επί παράβασης για την οποία, από τη διάπραξη μέχρι την εκδίκασή της, προβλέπονται στο νόμο διαδοχικά περισσότερες κυρώσεις, επιβάλλεται αναδρομικά η ελαφρύτερη από αυτές. Πρόκειται περί γενικής αρχής του διοικητικού δικαίου, η οποία εφαρμόζεται όταν υπάρχει διαδοχή δύο ή περισσότερων ουσιαστικών νόμων, που αφορούν την ίδια ή παρόμοια (συγκρίσιμη) παραβατική συμπεριφορά.  

Σύμφωνα με την εν λόγω αρχή, ο ευμενέστερος ή μη για τους διοικούμενους χαρακτήρας του νεότερου νόμου που προβλέπει κύρωση για ορισμένη διοικητική παράβαση δεν κρίνεται γενικώς, αλλά ενόψει της συγκεκριμένης περίπτωσης, κατόπιν σύγκρισης όλων των σχετικών νομοθετικών ρυθμίσεων που αφορούν στο χρονικό διάστημα από τη διάπραξη της παράβασης έως και την εκδίκαση της υπόθεσης από το διοικητικό δικαστήριο και εξέτασης ποιά από τις ρυθμίσεις αυτές, εφαρμοζόμενη στο σύνολο της, άγει, κατ' εκτίμηση των συνθηκών της υπόθεσης, στην ελαφρύτερη κύρωση. Η ανωτέρω αρχή δεν έχει πεδίο εφαρμογής, όταν ο νεότερος νόμος περί επιβολής διοικητικών κυρώσεων είτε δεν είναι συγκρίσιμος με τον προηγούμενο, όσον αφορά την προβλεπόμενη παράβαση ή κύρωση, είτε συνδέεται αναπόσπαστα με τη θέσπιση νέου, ουσιωδώς διαφορετικού κανονιστικού πλαισίου υποχρεώσεων του διοικούμενου, ώστε να μην απηχεί διαφορετική εκτίμηση του νομοθέτη ως τον πρόσφορο και αναγκαίο χαρακτήρα των κυρώσεων που προβλέπονται υπό το προγενέστερο νομοθετικό καθεστώς. Το δικαστήριο τόνισε πως ο εν λόγω κανόνας δεν είναι απόλυτος, αλλά μπορεί να καμφθεί από σαφή, αντίθετη νομοθετική διάταξη, η οποία, ως θεσπίζουσα απόκλιση από την ως άνω θεμελιώδη αρχή, πρέπει να δικαιολογείται επαρκώς, ώστε να συνάδει προς τις συνταγματικές αρχές της ισότητας και της αναλογικότητας.

Εν προκειμένω, ως προς την αποδιδόμενη παράβαση μη έκδοσης φορολογικών στοιχείων κατά το φορολογικό έτος 2014, το δικαστήριο διαπίστωσε πως ήταν σε ισχύ και εφαρμοστέα η διάταξη του άρ. 54 παρ.1θ του Ν.4174/2013. Αντιθέτως, το άρ. 3 παρ.3β του Ν.4337/2015 τέθηκε σε ισχύ μεταγενέστερα, χωρίς προβλεπόμενη αναδρομικότητα, κατ' απόρριψη ως νόμω αβάσιμου του αντίθετου ισχυρισμού του προσφεύγοντος. Ομοίως, αβάσιμος κρίθηκε ο ισχυρισμός περί  εφαρμογής της διάταξης του άρ. 58Α του Ν.4174/2013, καθώς η τελευταία ρυθμίζει διαφορετικό φορολογικό αντικείμενο.

Τέλος, το δικαστήριο έκρινε ότι δεν υφίσταται, εν προκειμένω, πεδίο εφαρμογής της ευνοϊκότερης καταργητικής διάταξης του άρ. 3 παρ.3β του Ν.4337/2015 διότι, όπως συνάγεται και από την αιτιολογική έκθεση, η βούληση του νομοθέτη δεν κατέτεινε στην άρση καταστολής αυτής της παράβασης λόγω επιεικέστερης αξιολόγησης αλλά, αντίθετα, στην κύρωσή της με τον ενιαίο τρόπο που επιβάλλεται από την περ. η του ίδιου άρθρου.

Συνεπώς, κρίθηκε πως ορθώς ο Προϊστάμενος της Δ.Ο.Υ. καταλόγισε στον προσφεύγοντα τα ένδικα πρόστιμα και νομίμως απορρίφθηκε η ασκηθείσα ενδικοφανής προσφυγή.

ΑΠΟΣΠΑΣΜΑ ΑΠΟΦΑΣΗΣ: Επειδή, κατά γενική αρχή του διοικητικού δικαίου, επί παράβασης για την οποία, από τη διάπραξη μέχρι την εκδίκαση της, προβλέπονται στο νόμο διαδοχικά περισσότερες κυρώσεις, επιβάλλεται αναδρομικά η ελαφρύτερη από αυτές (πρβλ. ΔΕΚ, απόφαση της 11ης Μαρτίου 2008, C-420/06, Jager, σκέψη 59, απόφαση της 8ης Μαρτίου 2007, ΣτΕ 1240/2015, 4469/2014 κ.α). Η εν λόγω αρχή εφαρμόζεται όταν υπάρχει διαδοχή δύο ή περισσότερων ουσιαστικών νόμων, που αφορούν την ίδια ή παρόμοια (συγκρίσιμη) παραβατική συμπεριφορά (πρβλ. ΣτΕ 2957/2013, 2556/2014 7μ.), μεταξύ του χρόνου τέλεσης της παράβασης και (τουλάχιστον) του χρόνου εκδίκασης της υπόθεσης από πρωτοβάθμιο ή και το δευτεροβάθμιο, ακόμη, δικαστήριο (πρβλ. ΣτΕ 2556/2014 7μ., 4469/2014). Σύμφωνα με την εν λόγω αρχή, η οποία έχει το χαρακτήρα κανόνα διαχρονικού δικαίου, ο ευμενέστερος ή μη για τους διοικούμενους χαρακτήρας του νεότερου νόμου που προβλέπει κύρωση για ορισμένη διοικητική παράβαση δεν κρίνεται γενικώς, αλλά ενόψει της συγκεκριμένης περίπτωσης, κατόπιν σύγκρισης όλων των σχετικών νομοθετικών ρυθμίσεων που αφορούν στο χρονικό διάστημα από τη διάπραξη της παράβασης έως και την εκδίκαση της υπόθεσης από το διοικητικό δικαστήριο και εξέτασης ποιά από τις ρυθμίσεις αυτές, εφαρμοζόμενη στο σύνολο της, άγει, κατ' εκτίμηση των συνθηκών της υπόθεσης, στην ελαφρύτερη κύρωση (βλ. ΣτΕ 351/2019 επταμ., 1438/2018 επταμ., 102/2015 εν συμβ., 4469/2014, 2957/2013 κ.ά.). Πάντως, η ανωτέρω αρχή δεν έχει πεδίο εφαρμογής, όταν ο νεότερος νόμος περί επιβολής διοικητικών κυρώσεων είτε δεν είναι συγκρίσιμος με τον προηγούμενο (όσον αφορά την προβλεπόμενη παράβαση ή κύρωση) είτε συνδέεται αναπόσπαστα με τη θέσπιση νέου, ουσιωδώς διαφορετικού κανονιστικού πλαισίου υποχρεώσεων του διοικούμενου, ώστε να μην απηχεί διαφορετική εκτίμηση του νομοθέτη ως τον πρόσφορο και αναγκαίο χαρακτήρα των κυρώσεων που προβλέπονται υπό το προγενέστερο νομοθετικό καθεστώς (πρβλ. ΣτΕ 351/2019 επτάμ. 1438/2018 επταμ., 2402/2016, 459/2013 Ολομ.). Εξάλλου, ο ανωτέρω κανόνας δεν είναι απόλυτος, αλλά μπορεί να καμφθεί από σαφή, αντίθετη νομοθετική διάταξη, η οποία είτε αποκλείει την αναδρομική εφαρμογή της νεότερης, ευμενέστερης για τον διοικούμενο ρύθμισης είτε την προβλέπει, όχι όμως άνευ ετέρου, αλλά υπό προϋποθέσεις που θίγουν ουσιωδώς τα έννομα συμφέροντα του φορολογούμενου. Ωστόσο, τέτοια νομοθετική διάταξη, ως θεσπίζουσα απόκλιση από την ως άνω θεμελιώδη αρχή, πρέπει να δικαιολογείται επαρκώς (ενόψει και των αναφερόμενων στις προπαρασκευαστικές εργασίες της θέσπισης της), ώστε να συνάδει προς τις συνταγματικές αρχές της ισότητας και της αναλογικότητας (πρβλ. ΣτΕ 351/2019 επταμ., 1438/2018 επταμ. κ.ά.).

Δείτε ολόκληρη την απόφαση εδώ.