Δικαίωμα έκπτωσης φόρου εισροών για απόκτηση επενδυτικού αγαθού: Η προϋπόθεση πενταετίας αντίκειται στην Οδηγία Φ.Π.Α.(ΔΠΘ 108/2025)

Αντίθετη προς την Οδηγία Φ.Π.Α. κρίθηκε η προϋπόθεση της θέσης του επενδυτικού αγαθού σε λειτουργία εντός πενταετίας, για το δικαίωμα έκπτωσης φόρου εισροών για απόκτηση επενδυτικού αγαθού (ΔΠΘ 108/2025).

Το δικαστήριο έκρινε ότι δεν προκύπτει συνδρομή περίπτωσης απάτης ή καταστρατήγησης των διατάξεων που παρέχουν το δικαίωμα έκπτωσης εκ μέρους της προσφεύγουσας, κάνοντας δεκτή την προσφυγή.

Πιο αναλυτικά, σύμφωνα με το σκεπτικό του δικαστηρίου, κατά πάγια νομολογία του Δικαστηρίου της Ευρωπαϊκής Ένωσης, το δικαίωμα των υποκειμένων στον φόρο να εκπίπτουν από τον οφειλόμενο Φ.Π.Α. τον Φ.Π.Α. επί των εισροών, ο οποίος οφείλεται ή αποδόθηκε σε σχέση με τα αγαθά που απέκτησαν ή τις υπηρεσίες που τους παρασχέθηκαν, συνιστά θεμελιώδη αρχή του κοινού συστήματος Φ.Π.Α. που έχει καθιερώσει ο νομοθέτης της Ένωσης. Το δικαίωμα προς έκπτωση αποτελεί αναπόσπαστο τμήμα του μηχανισμού Φ.Π.Α. και δεν μπορεί, καταρχήν, να περιοριστεί. Το δικαίωμα αυτό ασκείται πάραυτα για το σύνολο των φόρων που έχουν επιβληθεί στις πράξεις εισροών. Σκοπός του συστήματος των εκπτώσεων είναι να απαλλαγεί πλήρως ο επιχειρηματίας από την επιβάρυνση του Φ.Π.Α. που οφείλεται ή αποδίδεται στο πλαίσιο του συνόλου των οικονομικών του δραστηριοτήτων. Το κοινό σύστημα του Φ.Π.Α. εξασφαλίζει με τον τρόπο αυτό την ουδετερότητα ως προς τη φορολογική επιβάρυνση όλων των οικονομικών δραστηριοτήτων, ανεξαρτήτως του σκοπού ή των αποτελεσμάτων τους, υπό την προϋπόθεση ότι οι δραστηριότητες αυτές υπόκεινται καταρχήν στον Φ.Π.Α., αποκλίσεις δε επιτρέπονται μόνον στις περιπτώσεις που προβλέπει ρητώς η Οδηγία και πρέπει αυτές να αποτελούν αντικείμενο αυστηρής ερμηνείας.

Η διάταξη του άρθρου 33 παρ. 3 του ν. 2859/2000, όπως αυτή ίσχυε κατά τον κρίσιμο χρόνο, προσέθεσε ανεπίτρεπτα στο κατά τα ανωτέρω δικαίωμα έκπτωσης του Φ.Π.Α., μία περιοριστική προϋπόθεση που δεν προβλέπεται στην ανωτέρω Οδηγία, δηλαδή την (χρονική) προϋπόθεση της χρησιμοποίησης του επενδυτικού αγαθού σε μία πενταετία από την απόκτησή του, και, κατά συνέπεια, η διάταξη αυτή αντίκειται στο πνεύμα και στο γράμμα της Οδηγίας. Για το λόγο αυτό η ως άνω διάταξη είναι ανίσχυρη και μη εφαρμοστέα.

Εξάλλου, υπό την επιφύλαξη των ενδεχόμενων διακανονισμών και εφόσον δεν συντρέχει περίπτωση απάτης ή καταστρατήγησης των διατάξεων που παρέχουν το δικαίωμα έκπτωσης του φόρου, περίπτωση στην οποία η φορολογική αρχή μπορεί να ζητήσει αναδρομικά την επιστροφή των εκπεσθέντων ποσών, το δικαίωμα έκπτωσης, άπαξ γεννηθέν, εξακολουθεί να υφίσταται ακόμη και όταν δεν αναμένεται η πραγματοποίηση εκροών από την επιχείρηση.

Στην υπό κρίση υπόθεση, λοιπόν, το δικαστήριο επεσήμανε αρχικά ότι η διάταξη του άρθρου 33 του ν. 2859/2000, κατά την οποία επιβάλλεται η διενέργεια διακανονισμού Φ.Π.Α., σε περίπτωση μη χρησιμοποίησης του επενδυτικού αγαθού εντός πενταετίας από την απόκτησή του, συνιστά περίπτωση που δεν προβλέπεται από την Οδηγία 2006/112/ΕΚ του Συμβουλίου της 28ης Νοεμβρίου 2006, είναι δε αντίθετη προς το πνεύμα και το γράμμα αυτής, η οποία, ως προς το σημείο τούτο, είναι ακριβής, ανεπιφύλακτη και απαλλαγμένη από προϋποθέσεις και δεν καταλείπει ευχέρεια στον κοινό νομοθέτη να εισάγει εξαιρέσεις ή παρεκκλίσεις από τη βασική αρχή του κοινού συστήματος Φ.Π.Α., που αποσκοπεί στη διασφάλιση της πλήρους ουδετερότητας του φόρου αυτού.

Ακολούθως, το δικαστήριο έκρινε ότι εν προκειμένω δεν προκύπτει ότι συντρέχει περίπτωση απάτης ή καταστρατήγησης των διατάξεων που παρέχουν το δικαίωμα έκπτωσης του φόρου εκ μέρους της προσφεύγουσας, γεγονός άλλωστε που δεν προβάλλεται από το καθ' ου.

Ενόψει αυτών, η διενέργεια από την αρμόδια Δ.Ο.Υ., κατά τις ένδικες φορολογικές περιόδους, διακανονισμού του Φ.Π.Α. που η προσφεύγουσα εξέπεσε εντός των ένδικων διαχειριστικών περιόδων για τις δαπάνες κατασκευής του ένδικου επενδυτικού αγαθού (τουριστικών επιπλωμένων κατοικιών), κατ' επίκληση της παρ. 3 του άρθρου 33 του ν. 2859/2000, με μόνη την αιτιολογία ότι παρήλθε πενταετία από την διενέργεια των δαπανών αυτών χωρίς να ξεκινήσει η χρησιμοποίησή του, είναι μη νόμιμη, διότι περιορίζει κατά τρόπο μη προβλεπόμενο από την προαναφερθείσα Οδηγία το δικαίωμα της προσφεύγουσας για άμεση έκπτωση του φόρου που βάρυνε τις επενδυτικές δαπάνες της.

Απόσπασμα απόφασης

Επειδή, ήδη, με την κρινόμενη προσφυγή, όπως συμπληρώνεται με το δικόγραφο προσθέτων λόγων, η προσφεύγουσα ζητά την ακύρωση της ανωτέρω απόφασης, υποστηρίζοντας ότι εσφαλμένως κρίθηκε ότι δεν υφίστατο δικαίωμα έκπτωσης του φόρου εισροών, που επιβάρυνε το επίμαχο επενδυτικό αγαθό, καθώς η χρησιμοποίησή του θα μπορούσε να λάβει χώρα μόνο μετά την πλήρη αποπεράτωση της κατασκευής του και, κυρίως, μετά την έκδοση της απαιτούμενης διοικητικής άδειας λειτουργίας από τον Ελληνικό Οργανισμό Τουρισμού. Ειδικότερα, προβάλλει ότι οι εργασίες έγιναν σταδιακά, καθόσον δεν είχε την οικονομική δυνατότητα ολοκλήρωσής τους άμεσα και συνολικά, με αποτέλεσμα να μην μπορούν να χρησιμοποιηθούν οι εν λόγω κατοικίες πριν αυτές ολοκληρωθούν, ώστε να ελεγχθεί το έργο και να αδειοδοτηθεί, όπως και έγινε στις 21.6.2018 [σχετικώς προσκομίζει την … (ver.1) γνωστοποίηση λειτουργίας τουριστικού καταλύματος (τύπος γνωστοποίησης: μεταβολή) με ημερομηνία υποβολής την 22.6.2018] και, συνεπώς, από τότε και μόνο θα μπορούσε να κάνει χρήση των καταλυμάτων και να τα διαθέτει προς ενοικίαση, αφού τότε αυτά είχαν αποκτήσει τις προβλεπόμενες προδιαγραφές για την σύννομη και ασφαλή λειτουργία τους. Η προσφεύγουσα, ισχυρίζεται, επίσης, το πρώτον παραδεκτώς με το δικόγραφο των προσθέτων λόγων, κατά το μέρος που με τον ισχυρισμό αυτό τίθενται αμιγώς νομικά ζητήματα, επί των οποίων η κρίση δεν απαιτεί έρευνα αμφισβητούμενου πραγματικού (ΣτΕ επταμ. 157/2023, 2691/2019, 2073/2021 κ.ά.), ότι η διάταξη του άρθρου 33 παρ. 3 του ν. 2859/2000, προσέθεσε ανεπίτρεπτα στο δικαίωμα έκπτωσης του Φ.Π.Α. μία περιοριστική χρονική προϋπόθεση που δεν προβλέπεται στην Οδηγία 2006/112/ΕΚ, δηλαδή την προϋπόθεση της χρησιμοποίησης του επενδυτικού αγαθού μέσα σε μία πενταετία από την απόκτησή του και, κατά συνέπεια, η ως άνω εθνική διάταξη αντίκειται στο πνεύμα και στο γράμμα της Οδηγίας και για το λόγο αυτό είναι ανίσχυρη και μη εφαρμοστέα. Ως εκ τούτου, διατείνεται, ότι μη νομίμως η φορολογική αρχή προέβη στον καταλογισμό του επιστραφέντος Φ.Π.Α. των δαπανών που πραγματοποιήθηκαν κατά τα έτη 2013 και 2014 για το επίδικο επενδυτικό αγαθό εκ μόνου του γεγονότος της παρόδου πενταετίας, χωρίς το τελευταίο να τεθεί σε λειτουργία και χωρίς την υποβολή περιοδικής δήλωσης Φ.Π.Α., προκειμένου να λάβει χώρα διακανονισμός φόρου, διότι με τον τρόπο αυτό περιορίζεται κατά τρόπο μη προβλεπόμενο από την ανωτέρω Οδηγία το δικαίωμά της για άμεση έκπτωση του φόρου που βάρυνε τις επενδυτικές δαπάνες της. Αντιθέτως, το καθ’ ου, με την από 28.4.2023 έκθεση απόψεων, υπεραμύνεται της νομιμότητας της προσβαλλόμενης απόφασης και ζητά την απόρριψη της προσφυγής.

Επειδή, σύμφωνα με όσα προεκτέθηκαν στη μείζονα σκέψη της παρούσας, το Δικαστήριο λαμβάνει υπόψη ότι η διάταξη του άρθρου 33 του ν. 2859/2000, κατά την οποία επιβάλλεται η διενέργεια διακανονισμού Φ.Π.Α., σε περίπτωση μη χρησιμοποίησης του επενδυτικού αγαθού εντός πενταετίας από την απόκτησή του, συνιστά περίπτωση που δεν προβλέπεται από την Οδηγία 2006/112/ΕΚ του Συμβουλίου της 28ης Νοεμβρίου 2006, είναι δε αντίθετη προς το πνεύμα και το γράμμα αυτής, η οποία, ως προς το σημείο τούτο, είναι ακριβής, ανεπιφύλακτη και απαλλαγμένη από προϋποθέσεις και δεν καταλείπει ευχέρεια στον κοινό νομοθέτη να εισάγει εξαιρέσεις ή παρεκκλίσεις από τη βασική αρχή του κοινού συστήματος Φ.Π.Α., που αποσκοπεί στη διασφάλιση της πλήρους ουδετερότητας του φόρου αυτού. Περαιτέρω, από τα παρατιθέμενα στη σκέψη 7 πραγματικά περιστατικά δεν προκύπτει ότι συντρέχει περίπτωση απάτης ή καταστρατήγησης των διατάξεων που παρέχουν το δικαίωμα έκπτωσης του φόρου εκ μέρους της προσφεύγουσας, γεγονός άλλωστε που δεν προβάλλεται από το καθ' ου. Ενόψει αυτών, η διενέργεια από τη Δ.Ο.Υ. Κατερίνης, κατά τις ένδικες φορολογικές περιόδους, διακανονισμού του Φ.Π.Α. που η προσφεύγουσα εξέπεσε εντός των διαχειριστικών περιόδων 2013 και 2014 για τις δαπάνες κατασκευής του ένδικου επενδυτικού αγαθού (τουριστικών επιπλωμένων κατοικιών), κατ' επίκληση της παρ. 3 του άρθρου 33 του ν. 2859/2000, με μόνη την αιτιολογία ότι παρήλθε πενταετία από την διενέργεια των δαπανών αυτών χωρίς να ξεκινήσει η χρησιμοποίησή του, είναι μη νόμιμη, διότι περιορίζει κατά τρόπο μη προβλεπόμενο από την προαναφερθείσα Οδηγία το δικαίωμα της προσφεύγουσας για άμεση έκπτωση του φόρου που βάρυνε τις επενδυτικές δαπάνες της. Κατά συνέπεια, ο καταλογισμός σε βάρος της προσφεύγουσας, με τις ένδικες οριστικές πράξεις διορθωτικού προσδιορισμού Φ.Π.Α., για τις κρίσιμες φορολογικές περιόδους (1.1. – 31.12.2018 και 1.1. – 31.5.2019), με την ίδια αιτιολογία, δεν είναι νόμιμος. Επομένως, ο σχετικός ισχυρισμός της προσφεύγουσας παρίσταται βάσιμος, ενώ, παρέλκει, ως αλυσιτελής, η εξέταση των λοιπών προβαλλόμενων λόγων με την προσφυγή και τους πρόσθετους λόγους της.

Δείτε ολόκληρη την απόφαση στο adjustice.gr.